過大な役員報酬かどうかを判断するときに使われる３つの「基準」
これだけは知っておきたい！役員報酬の決め方の勘どころ［第２回］取締役や監査役など会社の役員に対する報酬、また、一定の使用人（従業員）に対する給与が過大である場合、その過大な部分は会社の課税所得の計算上、損金の額に算入されません。
今回は、税務調査で、この過大な役員報酬がどのように判断されるのかを解説します。
目次
過大な役員報酬に関するルールとは
役員報酬が、定期同額給与等の要件を満たしていても（「第1回：役員報酬が損金算入される要件とは」参照）、職務等と比較して過大である場合（実質基準）、または、定款等による限度額を超える場合（形式基準）には、いずれか多い額を不相当に高額な給与として、損金の額に算入しないとされています（法人税法34条2項、法人税施行令70条一号）。
なお、役員に対する退職慰労金についても過大な役員報酬に関するルールが適用されます（同二号）。
使用人兼務役員についても、使用人として支給する賞与で、他の使用人に対してとは異なる時期に支給した場合（同三号）は、過大な役員報酬となり、損金の額に算入されません。
［実質基準］職務等と比較して役員報酬が過大な場合とは
役員報酬が過大であるかどうかはまず、役員ごとに「職務に見合った金額であるか」「会社業績とくらべて高すぎないか」というように、実態に照らして判断します。
このように、役員の職務内容や会社の状況等により、役員報酬として相当であると認める基準を「実質基準」といいます。
相当である金額を超えた部分は過大な役員報酬となります。
実質基準において比較されるのは、以下の4点です（法人税法施行令70条一号イ）。
- 職務の内容
- 会社の収益
- その会社での使用人に対する給与の支給状況
- その会社と同種の事業を営み事業規模が類似する他の会社の役員報酬の状況
たとえば、職務の内容については、
- 取締役であるのか、監査役であるのか
- 取締役であれば代表権があるのか
- 常勤なのか非常勤なのか
- 経験年数
- 実質的にどの程度、経営にかかわっているのか
などが実質的に評価されます。
また会社の収益については、単年度をみるのではなく、過去数年度をみて、通常であれば得られる収益で評価します。
［倍半基準］事業規模が類似する他社と役員報酬を比較する場合とは
ところで実質基準において問題となるのは「会社と同種の事業を営み事業規模が類似する他の会社の役員報酬の状況と比較」するという点です。
「事業規模が類似する他の会社」とは、どのような他社をいうのでしょうか。
実務的には、この類似する他社を選ぶには「倍半基準」によると考えられています。
「倍半基準」とは、売上高、利益額、利益率、総資産額など、事業規模を表す指標を用い、指標の0.5倍以上、2倍以下の他社と比較するものです。
倍半基準は、裁判例でも容認されています（名古屋地裁平成6年6月15日判決訟務月報41巻9号2460頁）。
とはいうものの、課税庁は各社からの申告により多くのデータを有しているのに対し、納税者である会社は他社の役員報酬の水準を知らないことも多く、情報の非対称性が問題となります。
人事院による「民間企業における役員報酬調査」、業界団体などによるアンケート調査などもありますが、支給実態や個別支給データを多数収録し、自社と他社の比較が容易な『「役員報酬・賞与・退職金」「各種手当」中小企業の支給相場』（日本実業出版社）などの公刊物は、税務調査での説明資料として適しています。
［形式基準］役員報酬が定款等で定めた限度額を超える場合とは
会社と取締役や監査役などの役員との法律関係は委任もしくは準委任であり、会社法では、役員報酬は定款の定めもしくは株主総会の決議により定めなければならないとされています（会社法361条）。
この定めがないと、役員は報酬を会社に請求することはできません。
もっとも会社法では、特段の事情がないかぎり、支給した後であっても株主総会の決議があれば、報酬の支給は有効と解されています。
この規律を受けて、法人税においても、定款の定めもしくは株主総会の決議で定めている金額を超えて、役員に対し報酬を支給した場合には、その超えた額は損金の額に算入しないとされています（法人税施行令70条一号ロ）。
このように、定款の定めもしくは株主総会の決議内容に基づいて、役員報酬額を判断するのを「形式基準」といいます。
定款の定めもしくは株主総会の決議により、総額として支給限度額を定めている場合、総額がその支給限度額を超えると、その超えた部分が過大な役員報酬となります。
たとえば、株主総会で取締役全員に対する一事業年度の支給限度額を1億円と定めているにもかかわらず、1億1,000万円支給した場合は、超過した1,000万円が過大な役員報酬となります。
また、これらの定めで、個人別の役員報酬額を定めている場合（定款の定めもしくは株主総会の決議により、取締役会にて個人別の役員報酬を定めた場合を含みます）には、その定めた個人別の役員報酬額を超えた部分が過大な役員報酬となります。
たとえば、取締役会で取締役Ａに対して月額300万円と定めているにもかかわらず、月額500万円を支給した場合です。
他の取締役に対する支給額との合計額では、株主総会で定めた支給限度額を超過していないとしても、個人別にみて超過している月額200万円が過大な役員報酬となります。
なお、税法上、役員とみなされる者（第1回「法人税法上の「役員」の範囲」参照）については、会社法上の役員報酬規制を受けませんので、この形式基準の対象とはなりません。
また、使用人兼務役員に対する給与については、役員報酬の限度額に使用人兼務役員の使用人分給与を含めないものとして、定款の定めもしくは株主総会の決議を得ている場合には、役員分の給与だけで過大な役員報酬か否かの判定を行うこととされています（法人税基本通達9-2-22）。
この場合、使用人分の給与は役員報酬に含めません。
しかし、使用人分給与が、他の類似する職務に従事する使用人に対する給与と比較し、適正である必要があります（法人税基本通達9-2-23）。
まとめ
以上のような基準をもとに、役員報酬が課題であるかどうかが判断されます（下図参照）。
| 参照されるもの | 備考 | |
|---|---|---|
| 実質基準 | 職務の内容 | 役位や在任年数など |
| 会社の収益 | 過去数年度を参照 | |
| その会社での使用人に対する給与の支給状況 | ||
| その会社と同種の事業を営み事業規模が類似する他の会社の役員報酬の状況 | 倍半基準に沿う範囲内で類似他社を選ぶ | |
| 形式基準 | 定款の定めもしくは株主総会の決議 | 総支給額でも個人別支給額でも、定めた額を超過した分は過大となる |
過年度の役員報酬が過大であると税務調査で指摘されると、法人税の負担が増加するうえに、加算税や延滞税も課されます。
自社の役員報酬が、他社と比較してどの程度なのかを把握しておくとともに、株主総会・取締役会での決議を適正に行い、確実に議事録に残しておきましょう。
1998年、税理士登録（税理士高岸俊二・直樹事務所）。上場会社からベンチャー企業まで、ニーズに応じた税務実務、経営を指導する一方、大学では会社法や金融商品取引法講義の教鞭をとり、税務と企業法務の両分野に精通。月刊誌『企業実務』を始め、租税、会社法、企業経営をテーマとした執筆多数。二松学舎大学国際政治経済学部で教授を務める（会社法、事業再生論）。
